Можно ли исправить ошибки прошлых периодов без уточненки, если ошибка привела к переплате налога

Сергей Тараканов

заместитель начальника отдела методологии, автоматизации налогового контроля и организации межведомственного взаимодействия Контрольного управления ФНС России

Ирина Петухова

шеф-редактор Системы Главбух, член Комитета БМЦ по рекомендациям

Исправить ошибку в текущем периоде можно только по налогу на прибыль, УСН и ЕСХН. Также должны выполняться другие ограничения.

По каким налогам можно исправить ошибку в текущем периоде

Ошибку, которая повлекла за собой переплату налога, можно исправить уменьшив налоговую базу в периоде, когда ее обнаружили. Уменьшить базу надо на столько, на сколько ранее ее завысили. Такая возможность предусмотрена абзацем 3 пункта 1 статьи 54 НК.

Формально по составу налогов никаких ограничений в пункте 1 статьи 54 НК нет. Из буквального толкования нормы можно сделать вывод, что таким вариантом организация вправе воспользоваться в отношении любых налогов. Однако это не так. Ниже перечислили налоги, ошибки по которым можно исправить без уточненки:

НДС, акцизы, налог на имущество, НДПИ

Организация (ИП) может исправить ошибку при расчете налоговой базы по НДС, которая привела к переплате налога в прошедшем периоде. Внести исправление можно единственным способом — подать за этот период уточненную декларацию. Глава 21 НК и порядок заполнения книги продаж не позволяют корректировать расчет НДС текущего периода, когда есть ошибки прошлых кварталов.

При обнаружении ошибки нужно исправить книгу продаж. Для этого необходимо составить дополнительный лист за тот период, в котором допущена ошибка. Корректировать показатели книги продаж в текущем периоде организация не вправе (п. 3 и 11 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137, письмо Минфина от 07.12.2010 № 03-07-11/476).

В отношении налоговых вычетов по НДС нормы статьи 54 НК не действуют. Вычеты уменьшают сумму налога, а не налоговую базу. В связи с этим применить пункт 1 статьи 54 НК для исправления ошибки по НДС нельзя (письмо Минфина от 25.08.2010 № 03-07-11/363). Такую точку зрения поддерживают суды (см., например, определения Верховного суда от 28.08.2014 № 306-ЭС14-631, от 28.08.2014 № 306-ЭС14-374).

Также путем подачи уточненки надо исправлять ошибки по акцизам, налогу на имущество, НДПИ. Существующие формы деклараций не позволяют отразить в них результаты пересчета налоговой базы за предыдущие периоды.

Налог на прибыль, УСН, ЕСХН

Корректно отразить уменьшение базы в периоде, в котором выявили ошибку, можно только в декларациях по прибыли, УСН и ЕСХН. Но в этом случае будьте готовы к тому, что налоговая инспекция затребует объяснения, почему базу уменьшили (письмо ФНС от 11.08.2017 № СД-4-3/15906, письмо Минфина от 04.04.2017 № 03-03-06/1/19798).

Условия, чтобы исправить ошибку в текущем периоде

Чтобы исправить ошибку текущим периодом, должны быть соблюдены четыре условия:

1. Прошло не более трех лет со дня, когда должен был быть уплачен налог, который был завышен (подп. 1 п. 7 ст. 11.3 НК, письмо Минфина от 17.02.2023 № 03-03-06/2/13901);
2. Налоговая ставка в текущем периоде не выше, чем в периоде совершения ошибки (п. 1 ст. 54 НК, письмо Минфина от 15.05.2025 № 03-03-06/1/47786);
3. В периоде, в котором исправляется ошибка, есть прибыль и не платится минимальный налог (письма Минфина от 29.07.2022 № 03-07-11/73602, от 11.11.2019 № 03-03-06/2/86738).
4. В периоде начиная с ошибочного и заканчивая текущим не должен пострадать бюджет (определение ВС от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307, постановление АС Уральского округа от 05.12.2023 № А76-1128/2023).

Последнее условие предполагает, что вы можете нарушить 50-процентный лимит переноса убытков на следующие периоды, если перенесете расходы на следующий год (п. 2.1 ст. 283 НК). Поэтому, прежде чем исправлять ошибку текущим периодом, надо проверить, чтобы обязательства по налогу за все периоды, которые затрагивают ошибка и ее исправление, были бы не меньше, чем если бы ошибка вообще не была допущена.

Сам по себе убыток в периоде возникновения ошибки не влечет запрета на исправление ошибки в следующем периоде. Такой вывод сделал Верховный суд в определении от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307, которое включено в обзор, направленный письмом ФНС от 28.07.2021 № БВ-4-7/10638.

Также есть специальное условие для УСН – в периоде, когда ошибка возникла, организация не платила минимальный налог. В этом случае неучтенный расход не изменит сумму минимального налога и не приведет к его ...