Как учесть расходы на НИОКР

В бухучете расходы на НИОКР на стадии исследования относятся к прочим расходам, на стадии разработки – к капвложениям в НМА. НИОКР для третьих лиц признаются запасами. Для расчета налога на прибыль расходы на НИОКР либо образуют стоимость НМА, либо списываются в прочие расходы, в ряде случае, с повышающим коэффициентом. В рекомендации – как учесть расходы на НИОКР в бухучете и при расчете налогов.

Олег Хороший

Начальник отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой политики Минфина России

Ирина Бушуева

Выпускающий редактор Системы Главбух, аттестованный аудитор

Что такое НИОКР и ТР

Для целей бухучета определения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР), а также технологических работ не определено. Для налоговых целей к расходам на НИОКР относят расходы по созданию новых или усовершенствованию продукции, работ, услуг, технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК).

ФСБУ 26/2020, который регламентирует учет НИОКР, указано лишь, что отнесение конкретных НИОКР и ТР, выполняемых для создания объекта нематериальных активов, к стадии исследований или стадии разработок организация осуществляет самостоятельно (п. 17.4 ФСБУ 26/2020). Но определения самих НИОКР и ТР нет. Для квалификации НИОКР можно обратиться к пункту 1 статьи 769 ГК.

По договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием научные исследования (п. 1 ст. 769 ГК). А по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ – разработать образец нового изделия или новую технологию, а также техническую и/или конструкторскую документацию. Договор может охватывать как весь цикл исследования, разработки и изготовления образцов, так и отдельные его этапы (п. 2 ст. 769 ГК).

Бухучет

Затраты на НИОКР и технологические работы в бухучете отражают:

на стадии исследований – в расходах текущего периода, на этапе разработок – в составе капвложений в НМА, по завершении успешных разработок – в составе нематериальных активов (раздел II.1 ФСБУ 26/2020, ФСБУ 14/2022);
в составе запасов, если компания выполняет работы, результат которых предназначен для продажи (подп. «б» п. 4 ФСБУ 14/2022, ФСБУ 5/2019).

Четкого разделения между стадиями исследований и разработки нет. ФСБУ 14/2022 к стадии исследований относит стадию выполнения уникальных изысканий, целью которых является получение новых научных или технических знаний и достижений (подп. «а» п. 17.4 ФСБУ 26/2020). Разработка происходит после исследования, когда идею превращают уже в полезный продукт, который компания может продвигать и продавать (подп. «б» п. 17.4 ФСБУ 26/2020).

Для целей бухучета отнесение конкретных НИОКР и технологических работ к стадии исследований или стадии разработок организация осуществляет самостоятельно. Для этого можно запросить у специалистов, которые занимаются НИОКР, заключение о начале или окончании стадии исследования/разработки.

Расходы на НИОКР и технологические работы признавайте как капвложения в НМА, если выполнены все условия из пункта 17.3 ФСБУ 26/2020, в частности:

по итогам работ возможно создание НМА и его ввод в эксплуатацию;
у компании есть намерение завершить создание НМА и ресурсы на это;
расходы направлены на получение в будущем экономических выгод;
определена сумма затрат, необходимых для создания объекта НМА.

В бухучете затраты на НИОКР и технологические работы отражайте по дебету счета 08 «Вложения во необоротные активы». В Плане счетов для них предусмотрен отдельный субсчет 08-8 «Выполнение НИОКР, опытно-конструкторских и технологических работ».

Порядок учета расходов на НИОКР и технологические работы зависит от их этапа:

этап исследований – компания выполняет уникальные изыскания, цель которых – получить новые научные или технические знания и достижения;
этап разработок – компания применяет результаты исследований и иные знания, чтобы планировать и проектировать новую или улучшенную продукцию.

Какие работы относятся к исследованиям, а какие к разработкам, компания определяет сама. Утвердите перечни в учетной политике (п. 17.4 ФСБУ 26/2020, п. 5 ПБУ 1/2008). Если нельзя однозначно отнести работы к той или иной стадии, то затраты по ним учитывайте как на стадии исследования.

На этапе исследований расходы на НИОКР и технологические работы списывают на прочие расходы текущего периода (п. 17.4, 17.6 ФСБУ 26/2020, п. 11 ПБУ 10/99).

Дебет 91-2 Кредит 10 (60, 69, 70, 76, ...)

– затраты на исследования списаны на прочие расходы текущего периода (основание – акт о завершении и оценке результатов выполненных работ на стадии исследования)

На этапе разработок затраты на НИОКР и технологические работы отражают проводкой:

Дебет 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» Кредит 10 (60, 69, 70, 76, ...)

– затраты на НИОКР или технологические работы учтены в составе капвложений.

По окончании разработок результаты успешных НИОКР и технологических работ переводят в состав НМА. По итогам успешных работ компания получает результат, который она будет применять в деятельности, направленной на получение выгод. Подтвердить это результат можно например, документом о наличии исключительных прав на НМА: патент на полезную модель, изобретение, секрет производства, промышленный образец, селекционное достижение и т. д. (подп. «г» п. 4, п. 12 ФСБУ 14/2022).

В то де время ФСБУ 14/2022 не отменило того обстоятельства, что результатами НИОКР могут быть и не зарегистрированные результаты. Подтвердить результат разработки можно и внутренними документами организации: актом приемки-передачи работ, и т. п.

Проводки в этом случае могут быть такие.

Дебет 08 субсчет «Создание НМА» Кредит 08-8

– затраты на успешные разработки переведены в состав капвложений в НМА (основание – акт о выполненных работах и оценке их результатов по завершении разработок);

Дебет 04 Кредит 08 субсчет «Создание НМА»

– результаты НИОКР или технологических работ учтены в составе НМА (основание – документ об исключительном праве на объект интеллектуальной собственности).

Расходы на неудачные результаты НИОКР и технологических работ списывают на прочие расходы в текущем периоде (п. 17.5 ФСБУ 26/2020). Проводка может быть такая:

Дебет 91-2 Кредит 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»

– учтены в прочих расходах затраты на неудачные разработки (основание – акт о завершении НИОКР и техработ и оценке их результатов на стадии разработки).

Затраты на создание опытного образца обычно учитывают в общей сумме затрат на НИОКР и технологические работы. Если планируете использовать опытный образец в деятельности отдельно от результатов работ, то включите его в состав основных средств или запасов.

Налог на прибыль

Общий порядок учета

Расходы на НИОКР относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 4 п. 1 ст. 253, ст. 262 НК). Порядок их зависит от того:

какой метод учета применяет компания: начисления или кассовый;
дали ли работы положительный результат или нет: такие работы нужно учитывать отдельно друг от друга (п. 2 ст. 332.1 НК);
создан ли в результате успешных работ опытный образец, нематериальный или иной актив;
весть ли в составе НИОКР расходы, которые можно учитывать с применением коэффициента 1,5.

В процессе НИОКР не создается НМА или иной актив

Если в результате НИОКР компания не планирует создать НМА, то у нее есть три варианта учета в зависимости от того, что прописано в учетной политике:

метод начисления с резервом по НИОКР;
метод начисления без резерва по НИОКР;
кассовый метод.

Если компания на методе начисления решила создать резерв по НИОКР, то она должна прописать порядок его создания и сроки в учетной политике для целей налога на прибыль. Такой резерв создается по каждой утвержденной программе на период запланированного проведения работ, но не более чем на два года (п. 2 ст. 267.2 НК). При создании резерва расходы на НИОКР списываются за счет него. Резерв на НИОКР нельзя создавать в отношении НМА, по которым компания заявила инвестиционный вычет по налогу на прибыль (подп. 13 п. 2 ст. 256 НК).

Если компания на методе начисления не создает резерв на НИОКР, то ничего в учетной политике прописывать не нужно. Независимо от результатов: успешные или нет, расходы на НИОКР единовременно включите в прочие расходы в том отчетном/налоговом периоде, в котором исследования, разработки или их отдельные этапы завершены (п. 4 ст. 262 НК, письмо Минфина от 24.01.2020 № 03-03-06/1/4108). Если к НИОКР привлекался подрядчик, то по завершении этапов или работ стороны подписывают акт (п.4 и 5 ст. 262 НК).

Организации на кассовом методе должны выполнить два условия (п. 3 ст. 273 НК). Во-первых, расходы на выполнение НИОКР должны быть понесены. Во-вторых, расходы должны быть оплачены.

ПРИМЕР

Пример учета расходов на НИОКР, которые дали положительный результат. В бухучете расходы на НИОКР списываются пропорционально объему выпущенной продукции

ООО «Производственная фирма "Мастер"» является заказчиком по договору на выполнение НИОКР по лазерной обработке режущей кромки фрезы, приводящей к увеличению количества обрабатываемых ею деталей. Договорная стоимость работ составляет 1 200 000 руб., в том числе НДС – 200 000 руб. В январе заказчик принял выполненные подрядчиком работы и оплатил их. В этом же месяце научно-техническим советом (НТС) «Мастера» было дано заключение о положительном результате НИОКР.

В соответствии с учетной политикой по бухучету данные работы относятся к стадии разработок и капитализируются (п. 17.5 ФСБУ 26/2020). Лимит стоимости нематериальных активов в бухучете – более 100 000 руб. Способ списания расходов на НИОКР – пропорционально объему выпуска продукции, работ, услуг (п. 41 ФСБУ 14/2022). В рабочем плане к счету 04 открыт субсчет «Расходы на НИОКР».

Отчетный период по налогу на прибыль – месяц. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются методом начисления.

Всего планируется выпустить 10 500 единиц продукции. Ежемесячно фрезерный цех «Мастера» выпускает 300 единиц продукции.

Сумма расходов на НИОКР, которую организация ежемесячно списывает в бухучете, составляет 28 571 руб. (1 000 000 руб. × 300 ед. : 10 500 ед.).

В январе в учете организации были сделаны следующие проводки:

Дебет 08-8 «Выполнение НИОКР» Кредит 60
– 1 000 000 руб. (1 200 000 руб. – 200 000 руб.) – отражены расходы на НИОКР, выполненные подрядчиком;

Дебет 19 Кредит 60
– 200 000 руб. – учтен НДС по выполненным работам;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 200 000 руб. – принят к вычету НДС;

Дебет 60 Кредит 51
– 1 200 000 руб. – оплачены выполненные работы;

Дебет 04 субсчет «Расходы на НИОКР» Кредит 08-8 «Выполнение НИОКР»
– 1 000 000 руб. – учтены расходы на НИОКР, результаты которых используются в производстве продукции.

В налоговом учете всю сумму расходов на НИОКР (1 000 000 руб.) бухгалтер списывает в январе.

Из-за различий в признании расходов на НИОКР в бухучете и при расчете налога на прибыль возникает разница между учетами. Но отдельно отражать ее в бухучете не надо. При балансовом методе разницы между бухгалтерским и налоговым учетами отражают на конец отчетного периода.

Расходы на НИОКР в бухучете списываются начиная с февраля. При списании стоимости НИОКР на затраты бухгалтер ежемесячно делает проводку:

Дебет 20 Кредит 04 «Расходы на НИОКР»

– 28 571 руб. – включена в состав затрат часть расходов на НИОКР, приходящаяся на текущий месяц.

Если работы прекращены из-за того, что выяснилась их нецелесообразность, завершение работ оформляется документально.

ПРИМЕР

Пример учета расходов на НИОКР, не давших положительного результата

В январе ООО «Производственная фирма ''Мастер''» начало проводить опытно-конструкторские работы с целью изготовления нового образца изделия, необходимого для производства продукции. В соответствии с учетной политикой по бухучету данные работы относятся к стадии разработок и капитализируются (п. 17.5 ФСБУ 26/2020). Лимит стоимости объектов НМА в бухучете – более 100 000 руб.

Работы организация выполняла силами собственного конструкторского бюро. В апреле работы были прекращены в связи с их бесперспективностью. Стоимость работ с января по апрель составила 100 000 руб. Из них:

в январе – 40 000 руб.;
в феврале – 30 000 руб.;
в марте – 20 000 руб.;
в апреле – 10 000 руб.

С января по апрель включительно бухгалтер отражал затраты на НИОКР, которые относятся к этапу разработок, проводкой:

Дебет 08-8 «Выполнение НИОКР» Кредит 70 (68, 69, 10...)

– отражены расходы на проведение НИОКР.

В апреле работы были прекращены как не давшие положительного результата. В этом же месяце бухгалтер списал стоимость НИОКР в состав прочих расходов:

Дебет 91-2 Кредит 08-8 «Выполнение НИОКР»

– 100 000 руб. – расходы на НИОКР, не давшие положительного результата, отнесены в состав прочих расходов.

В налоговом учете расходы на НИОКР признаются в прочих расходов в том отчетном периоде, когда они были завершены (независимо от результатов). Поэтому сумма расходов на НИОКР в бухгалтерском и налоговом учете совпадает.

В процессе НИОКР создается НМА или иной актив

Если в результате НИОКР получен актив, на который организация планирует получить исключительные права, то стоимость НИОКР по выбору организации учитывается в составе:

нематериальных активов, который амортизируется в общем порядке;
прочих расходов в течение двух лет.

Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения (п. 9 ст. 262 НК).

Если исключительные права на результаты НИОКР подлежат обязательной госрегистрации, учитывайте их в составе НМА или прочих расходов с даты такой регистрации (п. 3 ст. 257 и п. 9 ст. 262 НК). Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина от 23.03.2015 № 03-03-10/15777 (доведено до сведения налоговых инспекций письмом ФНС от 20.05.2015 № ГД-4-3/8484) и от 01.04.2013 № 03-03-10/10294. Например, обязательной госрегистрации подлежат исключительные права на изобретение, полезную модель и промышленный образец (ч. 1 ст. 1232 и ст. 1353 ГК). А удостоверяет такое право наличие у правообладателя патента (ст. 1354 ГК).

Расходы на НИОКР, ранее включенные в состав прочих расходов в соответствии с главой 25 НК, не восстанавливают и не включают в первоначальную стоимость нематериальных активов. Такой порядок установлен пунктом 9 статьи 262 НК.

ПРИМЕР

Пример учета расходов на НИОКР, включенных в состав НМА

ООО «Альфа» собственными силами выполняет НИОКР, в результате которых планирует получить патент на изобретенную полезную модель и использовать его для получения дохода. В соответствии с учетной политикой по бухучету данные работы относятся к стадии разработок и капитализируются (п. 17.5 ФСБУ 26/2020). Лимит стоимости нематериальных активов в бухучете – более 100 000 руб. Для учета НИОКР бухгалтер открыл к счету 04 субсчет «Расходы на НИОКР».

Налог на прибыль организация платит ежемесячно, применяет метод начисления.

Работы по разработке полезной модели начаты в январе, а завершены в марте. Стоимость работ составила 100 000 руб., в том числе:

в январе – 40 000 руб.;
в феврале – 40 000 руб.;
в марте – 20 000 руб.

Ежемесячно начиная с января по март бухгалтер отражал расходы на НИОКР в составе капитальных вложений проводкой:

Дебет 08-8 «Выполнение НИОКР» Кредит 70 (69, 68, 10, 02...)

– отражены расходы на проведение НИОКР.

В апреле «Альфа» получила патент, подтверждающий, что ей принадлежат исключительные права на изобретенную модель. В этом же месяце она начала использовать полезную модель в производстве.

Для учета полученного патента в апреле бухгалтер открыл карточку по форме № НМА-1. В этом же месяце бухгалтер сформировал первоначальную стоимость НМА в сумме 103 000 руб., в том числе:

расходы на НИОКР – 100 000 руб.;
расходы, связанные с регистрацией патента, – 600 руб. (пошлина за подачу заявления о выдаче патента на полезную модель) и 2400 руб. (пошлина за регистрацию полезной модели и выдачу патента).

В налоговом учете стоимость объекта НМА сформирована в том же размере.

В апреле в бухучете «Альфы» была сделана запись:

Дебет 04 «Права на полезную модель» Кредит 08-8 «Выполнение НИОКР»

– 103 000 руб. – учтены исключительные права на полезную модель в составе нематериальных активов.

Состав расходов

Если НИОКР выполняются собственными силами, учитывает расходы по видам/договорам и по статьям расходов (п. 2 ст. 332.1 НК). Расходы на НИОКР перечислены в пункте 2 статьи 262 НК и включают в себя:

амортизацию по ОС и НМА, используемым для выполнения НИОКР;
оплату труда работников, участвующих в НИОКР, а также страховых взносов с нее;
материальные расходы, непосредственно связанные с НИОКР;
другие расходы, непосредственно связанные с НИОКР;
стоимость НИОКР, выполненных подрядчиками;
отчисления в фонды.

Амортизация

В расходы на НИОКР включайте суммы начисленной амортизации по основным средствам (кроме зданий и сооружений) и нематериальным активам. Основное условие – они используются исключительно для исследований или разработок в течение полного месяца. Сумму амортизации определяйте за общее количество этих месяцев.

Если здания и сооружения используются только для НИОКР, то амортизацию по ним можно учесть в качестве других расходов, непосредственно связанных с НИОКР (подп. 4 п. 2 ст. 262 НК).

Если организация применяет нелинейный метод амортизации, то используемое в НИОКР имущество необходимо учитывать отдельно. Для этого выделите его в подгруппы в составе амортизационных групп (п. 13 ст. 258 НК).

Основные средства могут использоваться как для выполнения НИОКР, так в другой деятельности. Тогда начисленную амортизацию нужно распределить. Часть амортизации, относящуюся к НИОКР, учитывайте в качестве других расходов. Остальную амортизацию учитывайте в общем порядке. Порядок распределения амортизации отразите в учетной политике для целей налогообложения. Для этого используйте экономически обоснованные показатели распределения между видами деятельности.

Такой порядок следует из подпункта 1 пункта 2 статьи 262 НК и разъяснен в письмах Минфина от 12.10.2012 № 03-03-06/1/543 и от 02.12.2011 № 03-03-06/1/801.

СИТУАЦИЯ

Можно ли включать затраты на НИОКР в первоначальную стоимость ОС. В результате НИОКР получен промышленно применимый образец, на который организация не планирует получать исключительные права

Да, можно.

Это связано с тем, что все расходы на создание, изготовление и доведение основного средства до состояния годного к использованию включаются в первоначальную стоимость основных средств (п. 1 ст. 257 НК, письмо Минфина от 07.02.2020 № 03-03-06/1/8076).

Расходы на оплату труда

Расходы на НИОКР, связанные с оплатой труда сотрудников на период выполнения ими исследований или разработок, перечислены в подпункте 2 пункта 2 статьи 262 НК. К ним относятся:

начисления по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки (п. 1 ст. 255 НК);
начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, достижения в труде и иные подобные показатели (п. 2 ст. 255 НК);
начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, надбавки за работу в ночное время, в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни (п. 3 ст. 255 НК);
страховые взносы с оплаты труда, связанной с НИОКР;
выплаты внештатным работникам по договорам гражданско-правового характера, подряда за исключением ИП (п. 21 ст. 255 НК).

Больничное пособие за первые три дня нетрудоспособности в расходы на НИОКР не включайте. В период болезни сотрудник не выполняет свои должностные обязанности, такие выплаты учитывайте в общем порядке (письмо ФНС от 31.05.2013 № ЕД-4-3/9941).

Расходы на оплату труда работников, не поименованные в перечне, можно учесть в качестве других расходов, непосредственно связанных с НИОКР (подп. 4 п. 2, п. 5 ст. 262 НК).

Если сотрудники, выполняющие НИОКР, привлекаются к выполнению других работ, то расходы на оплату труда учитывайте по данному основанию пропорционально времени участия в НИОКР (п. 3 ст. 262 НК). Порядок определения такой пропорции НК не устанавливает. Самостоятельно установите методику распределения в учетной политике для целей налогообложения (письмо Минфина от 12.10.2012 № 03-03-06/1/543).

Материальные расходы

В качестве материальных расходов, непосредственно связанных с НИОКР, можно учесть следующие затраты, приведенные в подпункте 3 пункта 2 статьи 262 НК:

на сырье и/или материалы, которые образуют основу производства или являются необходимым компонентом при производстве (подп. 1 п. 1 ст. 254 НК);
на материалы, используемые для упаковки и иной подготовки товаров, а также на другие производственные и хозяйственные нужды: проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели (подп. 2 п. 1 ст. 254 НК);
на инструменты, приспособления, инвентарь, приборы, лабораторное оборудование, спецодежду, средства защиты, другое неамортизируемое имущество (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК);
на топливо, воду, энергию всех видов, расходуемую на технологические цели, выработку для производственных нужд всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство или приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии (подп. 5 п. 1 ст. 254 НК);
на продукцию собственного производства, используемую в качестве сырья, материалов, инструментов, приспособлений и другого неамортизируемого имущества (письмо ФНС от 31.05.2013 № ЕД-4-3/9941).

Материальные расходы, не поименованные в перечне, можно учесть в качестве других расходов, непосредственно связанных с НИОКР (подп. 4 п. 2, п. 5 ст. 262 НК).

Прочие расходы

Расходы, прямо не поименованные в пункте 2 статьи 262 НК, организация вправе учесть как другие расходы на НИОКР. Условие одно: расходы должны быть непосредственно связаны с выполнением исследований или разработок (письмо ФНС от 31.05.2013 № ЕД-4-3/9941). Например, это могут быть:

расходы на консультационные услуги;
продукция собственного производства, используемая в качестве комплектующих изделий и полуфабрикатов при выполнении НИОКР;
работы и услуги производственного характера, выполняемые хозспособом;
начисленная амортизация по основным средствам, частично используемым для выполнения НИОКР.

Сумму других расходов, не превышающую 75 процентов от расходов на оплату труда привлеченных к НИОКР сотрудников, организация, выполняющая НИОКР по перечню, утвержденному постановлением Правительства от 24.12.2008 № 988, вправе учесть в прочих расходах или включить в первоначальную стоимость в размере фактических затрат, увеличенном на повышающий коэффициент 1,5 (п. 7 ст. 262 НК).

Сумму прочих расходов, превышающую лимит можно списать только в размере фактических затрат, то есть без учета повышающего коэффициента. Такой порядок установлен подпунктом 4 пункта 2 и пунктом 5 статьи 262 НК.

Услуги подрядчиков

Если организация выступает заказчиком по договорам на выполнение НИОКР, то стоимость таких работ, выполненных подрядчиком, нужно отражать обособленно (подп. 5 п. 2 ст. 262 НК). Они признаются расходами по налогу на прибыль в зависимости от метода учета: начисления или кассовый.

Повышающий коэффициент

Если выполняете НИОКР по перечню из постановления Правительства от 24.12.2008 № 988, то некоторые расходы можно учитывать с коэффициентом 1,5. Исключение – расходы на формирование фондов финансирования НИОКР, а также другие расходы, напрямую связанные с выполнением НИОКР и превышающие 75 процентов от расходов на оплату труда сотрудников. С 1 февраля 2024 года соответствие работ перечню можно подтверждать, размещая отчет в ГИС по правилам из постановления Правительства от 21.12.2023 № 2235.

Возможна ситуация, когда из всех этапов НИОКР только один поименован в перечне, утвержденном постановлением Правительства от 24.12.2008 № 988. В этом случае применить коэффициент 1,5 можно, если этот этап определен как отдельный НИОКР (письмо Минфина от 24.06.2021 № 03-03-06/1/49733). Отдельный этап можно считать самостоятельным НИОКР, если работы по этому этапу окончены, а факт окончания подтвержден документально, например, актом приемки выполненных работ.

Если организация получит исключительные права на результаты НИОКР, затраты на них можно включить с учетом коэффициента 1,5 в первоначальную стоимость нематериальных активов или в состав прочих расходов в том периоде, в котором были завершены НИОКР или их отдельные этапы. Способ учета затрат пропишите в учетной политике (п. 7 и 9 ст. 262 НК, письмо Минфина от 24.11.2017 № 03-03-0 6/1/7772).

Соответствие выполняемых НИОКР перечню, утвержденному постановлением Правительства от 24.12.2008 № 988, определите самостоятельно. Несмотря на то что ранее за таким подтверждением Минфин рекомендовал обращаться в Минобрнауки (письмо Минфина от 16.07.2009 № 03-03-06/1/472), запрашивать подтверждение у этого ведомства не нужно. Дело в том, что российское законодательство не вменяет в обязанность Минобрнауки проводить указанную работу (письмо Минобрнауки от 07.07.2009 № АХ-584/04). Минфин с такой позицией согласился (письмо от 29.07.2010 № 03-03-06/1/495).

Учтите, что Минфин против того, чтобы применять повышающий коэффициент к расходам на НИОКР, под которые организация создала резерв предстоящих расходов (письмо от 02.04.2021 № 03-03-06/1/24524). Даже если они упомянуты в перечне, утвержденном Правительством. Причина – резерв создается под фактически понесенные расходы.

Отчет по повышающему коэффициенту

При расчете налога на прибыль право на применение повышающего коэффициента к затратам на НИОКР нужно подтвердить. Для этого вместе с декларацией по налогу на прибыль представьте отчеты по каждым завершенным НИОКР или отдельным этапам работ. Если в силу специфики работ отчет может быть составлен только в целом по НИОКР и не может быть представлен в отчетном периоде окончания этапов, то применять повышающий коэффициент к расходам по отдельным этапам работ организация не вправе. Такой порядок следует из пункта 8 статьи 262 НК (письмо Минфина от 07.08.2013 № 03-03-10/31889, доведенное до ИФНС письмом ФНС от 09.09.2013 № ЕД-4-3/16239).

Отчет о НИОКР должен быть составлен по правилам национальных стандартов, в частности ГОСТ 7.32-2017 (введен в действие постановлением Госстандарта от 24.10.2017 № ГОСТ 7.32-2017). Разъяснения – в письме Минфина от 24.06.2021 № 03-03-06/1/49733.

По общему правилу файл с отчетом о НИОКР и налоговая декларация должны быть представлены одновременно (п. 8 ст. 262 НК). Однако ФНС рекомендует представлять отчет после получения от налоговой инспекции квитанции о приеме декларации. При этом в тексте сопроводительного обращения укажите имя файла переданной декларации и период, за который она представлена. Это позволит налоговой инспекции соотнести отчет о НИОКР с декларацией по налогу на прибыль. Такой порядок следует из письма ФНС от 26.03.2013 № ЕД-4-3/5206 (документ размещен на официальном сайте ФНС).

Компания вправе не представлять в налоговую инспекцию отчет, если он размещен в государственной информационной системе (положение о ГИС утверждено постановлением Правительства от 12.04.2013 № 327). В этом случае надо подать в ИФНС сведения, которые подтверждают размещение отчета и идентифицируют отчет в ГИС (п. 8 ст. 262 НК). Форма сведений – в приказе ФНС от 02.04.2018 № ММВ-7-3/186.

Правила подтверждения НИОКР через подачу отчета в государственную информсистему утверждены постановлением Правительства от 21.12.2023 № 2235. Оно действует с 1 февраля 2024 года. Отчет надо сформировать в кабинете налогоплательщика, затем направить в экспертную организацию через ГИС. Процедура подтверждения платная.

В течение 20 рабочих дней после направления отчета в ГИС надо заключить договор с экспертной организацией из реестра, который должно утвердить Минобрнауки. До тех пор пока реестр не создан, оценку проводит Российская академия наук.

Сроки оценки отчета – не более 60 календарных дней со дня подачи отчета. По его итогам экспертное заключение разместят в кабинете налогоплательщика. При отрицательном ответе отчет можно неоднократно корректировать. В течение 10 рабочих дней с даты положительного заключения отчету присвоят регистрационный номер. Данный номер подтверждает соответствие НИОКР перечню Правительства.

Если организация не подтверждала НИОКР через подачу отчета в ГИС, то инспекция вправе назначить экспертизу отчета для проверки НИОКР на соответствие перечню. Экспертизу проводят по правилам статьи 95 НК. Ее основная задача – оценить новизну выполненных работ. Ведь НИОКР – это создание новых или усовершенствование применяемых технологий (п. 1 ст. 262 НК, письмо ФНС от 01.10.2019 № СД-4-3/19955).

Непредставление отчета либо отсутствие сведений о нем в информационной системе может привести к тому, что инспекторы пересчитают налоговую базу без учета повышающего коэффициента 1,5. Отчет о НИОКР не нужно представлять, если работы по перечню, утвержденному постановлением Правительства от 24.12.2008 № 988, были начаты до 1 января 2012 года. Такой порядок следует из пунктов 8 и 11 статьи 262 НК.

Финансирование фондов НИОКР

Организация может перечислять добровольные взносы на формирование федеральных, региональных, муниципальных или самостоятельно созданных фондов НИОКР (ст. 15.1 Закона от 23.08.1996 № 127-ФЗ). Размер и сроки отчислений устанавливаются договором между организацией и фондом. При расчете налога на прибыль их можно признать в размере, не превышающем 1,5 процента доходов от реализации (подп. 6 п. 2 ст. 262 НК). Отчисления сверх норм в состав налоговых расходов не включаются (п. 45 ст. 270 НК).

Расходы организации на отчисления в фонды (в отличие от других расходов на НИОКР) признаются для целей налогообложения в особом порядке – в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были произведены (п. 6 ст. 262 НК).

Документами, подтверждающими расходы организации на формирование фондов финансирования НИОКР, будут являться платежные поручения с отметками банка и банковские выписки. Соответственно, налоговую базу по налогу на прибыль следует уменьшить в момент перечисления средств на формирование фонда (п. 1 ст. 252 НК).

В свою очередь федеральный бюджет, субъекты России, муниципальные образования, организации или физлица могут финансировать НИОКР (п. 1 ст. 15 Закона от 23.08.1996 № 127-ФЗ). Государственное финансирование предоставляют:...

Получить все материалы